基于审计冲突模型的审计失败探讨——以瑞华审计康得新为例

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论文字数:34485 论文编号:sb2022021715335643629 日期:2022-02-19 来源:硕博论文网
本文是一篇审计论文,   本文将该模型运用到审计失败的实务案例中有很强的适用性。在瑞华审计失败康得新这一具体案例中,康得新管理层拥有对更换事务所和审计付费的经济上的力量优势;而以钟玉为代表的管理层自上而下蓄意舞弊、一股独大的股权结构以及董事会、监事会的形同虚设,导致制约管理层实施舞弊的力量极弱;综合来看,管理层施加压力的可能性极大。

1 绪论

1.1 研究背景和意义
1.1.1 研究背景
近些年,我国资本市场日趋完善,报表使用者对财务信息的真实性提出较高要求,而注册会计师作为独立于管理层和投资者的第三方,是监督管理层受托责任履行情况,鉴别被审单位财务信息真实性与合规性的关键防线,对于揭露上市公司财务舞弊,提升财务信息可信度,维护资本市场稳健运行有着十分重要的作用。
然而,根据证监会处罚公告显示,在 2013——2020 年的 8 年间,有 15 家会计师事务所因未恪尽职责导致审计失败。其中多以国内综合排名靠前,规模较大的优质大所为主,以瑞华会计师事务所为例,2 年内因审计失败被证监会处罚 4次,导致报表使用者对注册会计师的执业质量产生严重怀疑。因此,如何维护审计行业客观、公正的形象,提高审计质量,切实保护报表使用者的利益就显得尤为重要。
本文选取瑞华会计师事务所对康得新连续审计失败作为案例分析对象,以管理层和注册会计师双方力量对比为研究的切入点,从根本上找出注册会计师行为产生偏差,发生审计失败的原因,并提出防范对策,这对于审计失败的规避有一定的参考价值。本文之所以选取瑞华事务所审计失败康得新作为案例,是因为康得新连续四年造假 119 亿,涉案时间长且造假金额巨大,一时间成为 A 股市场上最大财务舞弊案,影响恶劣且广泛,具备财务舞弊案件的共通点;而瑞华事务所近 5 年接连因亚太实业、华泽钴镍、勤上光电、振隆特产等项目发生审计失败而多次受到证监会处罚,作为国内事务所综合排名前八的大所,规模和影响力较大,其更具有代表性;案例较新,能充分研究舞弊案件的始末,增加了案例的说服力。
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1.2 文献综述
1.2.1 国外文献综述
1.2.1.1 关于审计失败概念的研究
关于审计失败的概念最早是由蒙哥马利(1912)提出,将审计失败定义为没有发现错误或舞弊[36]。Mauts 和 Sharaf(1996)则认为只要审计执业人员将审计准则作为执业标准,即便发表了有违事实的审计意见,也不能据此认为审计失败[15]。
1.2.1.2 关于审计失败原因的研究
De.Angelo.L.E(1981)在实证研究中指出之所以需要注册会计师存在,是因为即使其发现被审单位财务数据及信息有失公允但仍能出具恰当的审计报告,以回应社会公众的期待,而本身的实务经验、专业知识、对风险的容忍度是能否发现被审单位财务舞弊行为的关键因素[9]。Beasley(2001)通过美国证券交易委员会对审计失败案例的历年处罚公告的数据统计发现,审慎的职业怀疑态度是审计人员在执业中始终需保持的[5]。Anwer S.Ahmed et al.(2006)认为被审单位越重要,审计人员就越不独立客观,发生审计失败的概率就越大,两者间呈负相关关系[3]。Popova(2012)研究发现,保持越高的职业审慎水平就越能做出更恰当的职业判断,审计失败发生的风险就越低[17]。Ahsan Habib(2012)  通过实证研究发现,注册会计师在为被审单位提供审阅、代编财务信息等非审计服务时,会对其自身独立性产生较大影响[2]。Sunday C. Okaro 和 Gloria O. Okafor(2013)认为导致审计失败的主要原因是连续多年审计同一家上市公司,独立性缺失导致注册会计师在面对存有疑虑的事项时未表现出应有的职业审慎态度[20]。Awadallah 和 El Said(2016)指出注册会计师在识别和评估被审单位重大错报风险时,对诸如公司诉讼等非财务信息的重视不足,同时未结合分析其与财务信息之间的逻辑关系[4]。Mintz and Morris(2017)提出获得连续审计业务的动机,减少审计成本的目标,避免与客户产生重大冲突的欲望是现有委托制度的弊端[1]。Filex Pomeranz(1990)认为事务所质量控制的缺失,未针对注册会计师审计执业情况施以有效监管与复核是导致审计失败的重要因素之一[10]。Vivek Mande(2009)认为事务所在项目组成员业务分派上,未充分考虑到承担重要业务职责的成员应与其专业技能和实务经验相匹配。
Carcello 和 Palmrose(1994)通过实证研究发现被审单位未如实披露能够反映自身实际财务及经营状况的报表信息是发生审计失败的关键原因之一[17]。Bhasin (2017)通过对诸多公司的统计研究,发现混乱的公司治理结构使注册会计师更难发现被审单位篡改财务报表的可能性[6]。Ungho. Lee(2016)重点对审计实务与相应行业监管的情况进行研究发现公司自身经营管理不善和审计人员未勤勉尽责是形成审计失败的主要原因[21]。Hillegeist (1998)利用模型重点研究法律制度这一外部监管因素对审计失败发生频次的影响,发现宽松的法律监管是审计失败屡禁不绝的重要原因  [13]。
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2 相关概念与理论基础

2.1 相关概念
2.1.1 审计失败的概念
由上文文献综述可知,对于审计失败概念的界定总体上分为两类。一类被归纳为审计结果失败论,该观点更关注的是审计结果,即不论注册会计师是否以审计准则作为执业标准,只要最终出具的审计意见与被审单位虚假财务陈述的事实不符,则被认定为审计失败;另一类被归纳为审计过程失败论,该观点更关注的是审计过程,即被审单位财务报表存在重大错报或漏报,注册会计师若在执业过程中未遵循公认审计准则,发表不恰当的审计意见,则被认定为审计失败。
本文采用审计过程失败论来解释审计失败。一方面该观点考虑到了注册会计师在审计过程中时间、成本的限制,被审单位内部控制的固有缺陷以及信息不对称等因素的存在,即使其严格遵循审计准则,审计程序实施充分且落实到位,保持必要的职业审慎,也不可能发现全部违规事实与虚假数据,因此,更应注重审计过程。若采用第一种观点来界定审计失败,那么就要求注册会计师对被审单位财务报表一切未发现的错报或漏报负责,这无疑会加大自身的执业风险,显失公平。另一方面该观点是将审计准则作为判定审计失败的依据,采用此种观点,更有助于提高注册会计师在审计过程中遵循审计准则的积极性,维持准则的指导性地位。
2.1.2 审计失败的本质
注册会计师作为独立的外部第三方,其自身所提供审计信息的公允与否直接关系到相关财务报表使用者的投资决策。从长远效力来看,相关报表使用者对审计信息的期望决定了审计质量的高低。根据张建军(1995)的观点,审计期望包括合理与非合理审计期望两类,审计职业界目前所需改进的是合理审计期望;而对于非合理期望,无论怎样改进离社会公众的期望还会有差距 [52],此处只针对合理的审计期望。
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2.2 理论基础
2.2.1 委托代理理论
在委托代理理论中,由于公司股东众多且分散,所以其作为委托人需要聘请专业的管理者也就是代理人来参与公司的经营和管理,形成第一层委托代理关系。由于所有者并不直接参与公司管理活动,对公司只掌握有限的信息,相比之下,管理者对企业实际经营状况了解的更充分,基于两权分离下的信息不对称,此时管理者很可能会选择追求自身财富最大化,进而产生逆向选择和道德风险的问题。
所有者为了能对管理者的行为实现有效的制衡与监督,则需要作为独立第三方的注册会计师提供外部审计,形成第二层委托代理关系。由于审计的专业性较强,所有者很可能出于自身专业能力的限制对审计质量难以做出准确评估,并且基于两者间信息不对称的存在,此时若注册会计师为了增加自身利益而丧失职业操守违背执业准则,出现逆向选择去迎合管理者的需求,出具符合管理者期望的审计报告,而损害广大社会公众的利益,必然导致审计失败。委托代理关系详见图 2.1。
审计论文参考
审计论文参考
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3 基于审计失败现状的审计冲突模型构建 .................................... 14
3.1 基于证监会处罚公告的审计失败现状分析 .................................... 14
3.1.1 审计失败的数量 ......................................... 14
3.1.2 审计失败的原因 ................................. 16 
4 案例介绍 ............................................ 26
4.1 案例背景介绍 ................................. 26
4.1.1 康得新复合材料集团有限公司简介 ............................... 26
4.1.2 瑞华会计师事务所简介 ................................ 26
5 基于审计冲突模型的审计失败原因分析 ................................... 31
5.1 管理层施加压力的可能性 ..................................... 31
5.1.1 管理层实施舞弊的力量因素 ......................................... 31
5.1.2 管理层实施舞弊的制约因素 ................................. 32 

6 防范审计失败的对策

6.1 注册会计师和事务所层面
6.1.1 严格遵守职业道德守则
在本例中,瑞华的注册会计师面对康得新诸多财务舞弊的迹象下却仍毫无作为,这难免会让人怀疑其是否严格遵守职业道德守则。注册会计师始终以独立公正,诚信客观的职业道德守则严格约束其主观行为,是推进注册会计师提升执业质量的原动力。
一方面,时刻谨记审计准则中对注册会计师提出的职业道德守则的执业要求以此严格规范自身实际执业行为,主动识别、评估并有效应对可能会影响其独立性的事项,如实披露能反映被审单位真实情况的审计意见,做到意识和行为上的双重独立。另外,在审计过程中针对可能对报表产生重大错报,影响最终审计结果的非常规性的审计事项保持必要的谨慎和合理的警觉,客观评价由公司内部人员所提供的数据资料的真实性。另一方面,严格执行所内制定的定期轮岗制度,以此有效避免注册会计师与客户间因频繁、长期接触而形成的密切关系,降低两者间暗箱操作的可能性。
6.1.2 强化风险评估程序
在本例中,从前文对康得新的内部控制及投资活动的分析来看,其存在的控制风险和财务风险较高,而瑞华的注册会计师正是因为在审计前期,风险评估程序的执行未落实到位,才导致其未识别出可能存在的舞弊风险,发生审计失败。
一方面,可以分析行业状况与之前是否一致,是否存在同行企业普遍低迷而被审单位财务状况持续走高的逆势;询问被审单位管理层和财务人员,公司的战略目标、经营状况以及竞争对手等内容,确认当前年度是否存在重大账项调整问题,询问法律顾问是否存诉讼风险,确认当前年度是否存在对成本、负债的低估风险;分析诸如收入增长率、毛利率等关键指标是否与同行业其他公司以及本公司前后各年度保持相对一致,对出现较大波动的异常情况持谨慎态度;观察生产经营活动是否异常,各部门人员对不同业务活动中的相关规章制度是否严格遵守并有效执行;对关键交易在业务流程中具体如何生成和运行实施有效追踪。
审计论文怎么写
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7 研究结论与不足

7.1 研究结论
本文从与审计失败有关的文献入手,总结了相关学者关于审计失败的学术观点;之后介绍了审计失败的概念、本质及与其相关的理论;接下来,以 2013——2020 年我国证监会对审计失败的处罚公告为样本,描述并统计目前我国审计失败的现状,基于此,在借鉴国外已修正的审计冲突模型的基础上,重构出适用于分析我国审计失败原因的审计冲突模型,并将此模型运用到具体实务案例中,以检验此模型的适用性、合理性。
将该模型运用到审计失败的实务案例中有很强的适用性。在瑞华审计失败康得新这一具体案例中,康得新管理层拥有对更换事务所和审计付费的经济上的力量优势;而以钟玉为代表的管理层自上而下蓄意舞弊、一股独大的股权结构以及董事会、监事会的形同虚设,导致制约管理层实施舞弊的力量极弱;综合来看,管理层施加压力的可能性极大。
瑞华的注册会计师在面对诸多表明康得新有财务舞弊的迹象下却毫无作为,在审计执业中未能够对内部控制及财务风险做有效的识别与评估,对大存大贷、高额利息支出以及异常的资金收益率未保持合理的怀疑,未将控股股东股权质押比例与巨额出资需求等信息结合考虑实施分析程序,对函证、收入等常规审计程序实施不到位,事务所内部质量控制体系不健全导致对注册会计师的约束力不足,以上不论是注册会计师的职业道德、专业胜任能力还是事务所的质量控制体系均表明注册会计师在与管理层冲突中的力量是相当薄弱的;瑞华的注册会计师处于普遍存在低价揽客的竞争激烈的审计环境中,面对康得新以每年 210 万的审计付费,形成极大的经济依赖,同时我国证监会对审计机构违规行为的处罚,不论是从金额还是从方式上来看,力度显然不足,违规成本过低,以上因素严重制约了注册会计师实施正常审计;综合来看,瑞华的注册会计师对于管理层施压的抵制能力极弱。
参考文献(略)

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